Buenos Aires, Lunes, 25 de Octubre
21 junio, 2021 21:06 Imprimir

El principio Solve et Repete – Dr. Augusto Lauría

 

 

Introducción

El presente informe tendrá por objeto analizar detalladamente el principio Solve et Repete de tributos y multas estudiándolo desde su concepto pasando por la legislación vigente a nivel nacional, así como en la mayoría de las Provincias. Consideraremos la doctrina, la jurisprudencia y el derecho comparado, observando asimismo pactos de raigambre constitucional.

Idealmente el trabajo tendrá como objetivo asimilar los conceptos generales abordando la temática desde una posición crítica a través de la cual daré una opinión jurídica de la materia bajo estudio.

Consideraciones generales

La doctrina mayoritaria define a la expresión Solve et Repete como aquel precepto legal conforme lo cual se instituye una limitación a la revisión ya sea administrativa o judicial de todo aquel acto administrativo procedente de la autoridad en ejercicio de las funciones públicas que le competen.

En tal sentido, esa limitación establece la obligatoriedad de pagar con anterioridad a acceder a la revisión requerida del acto administrativo, una suma de dinero la que debe encontrarse establecida en la normativa vigente y fijada en el acto administrativo.

Para el Dr. Gordillo, la regla Solve et Repete implica que: “tratándose de impuestos o multas la regla es pagar primero y luego reclamar en juicio de repetición; tanto es ello así que procede el juicio de apremio para su cobro y entre las excepciones no se puede oponer la ilegitimidad del tributo”[1]

El Dr. Villegas señala que: “la regla solve et repete significa que cualquier contribuyente que en contienda tributaria discuta al fisco la legalidad de un tributo, previamente debe pagarlo “[2]

Evolución histórica

Sin dudas el Pacto de San José de Costa Rica marca un antes y un después en la evolución histórica de este instituto.

El principio Solve et Repete ha sido incorporado a nivel internacional en la Convención Americana de Derechos Humanos, también llamado Pacto de San José de Costa Rica. Dicho pacto fue suscripto el día 22 de noviembre de 1969 y aprobado en nuestro país por el Congreso Nacional mediante ley 23.054, comenzando su vigencia partir de su ratificación operada el 5 de septiembre de 1984

Así, desde esa fecha este tratado se encuentra agregado a nuestro régimen jurídico con jerarquía similar a la de las leyes.

Con posterioridad y en virtud de la reforma constitucional de 1994 fue incorporado en su artículo 75 inciso 22 otorgándole en tal sentido jerarquía constitucional.

En relación a la materia de estudio, el artículo 8 del Pacto consagra el derecho de defensa, y la garantía del debido proceso.

Hasta antes de la incorporación del Pacto al régimen jurídico Argentino, la Corte Suprema de Justicia de la Nación había declarado como principio general la constitucionalidad del principio Solve et Repete con pequeñas salvedades entendiendo que dicho ordenamiento debía aplicarse en aquellos casos de obligaciones tributarias y respecto a sanciones

Así, dentro de su jurisprudencia en la materia podemos encontrar el recurso de hecho deducido por Bilz, Fábrica de Bebidas Sin Alcohol, S.A. (en liquidación) en la causa Dirección General de Rentas de la Provincia de Buenos Aires, en donde el máximo tribunal señaló que el referido procedimiento está condicionado por el pago previo de la suma requerida, y que la Corte tiene resuelto que el monto del litigio no es argumento respecto de la procedencia del recurso extraordinario.

En el caso Jorge Luis Ramos y Antonio Giménez la Corte señaló que cabe reconocer validez constitucional a las cláusulas legales que supeditan el otorgamiento de un recurso judicial al pago previo de la multa administrativa.

En Livorno, S.R.L. contra la Dirección de Vinos la Corte indicó que “No se considerará recurso alguno contra las resoluciones que imponga multas por infracciones a la ley 12.372, si previamente no ha sido ingresado su importe en la Tesorería fiscal”

Con posterioridad al dictado de la Ley 23.054 que incorporó, como dijéramos al régimen jurídico nacional la Convención Americana de Derechos Humanos, la Corte Suprema de Justicia, así como tribunales menores han ido cambiando sus fallos acomodándolos a la nueva normativa.

Así encontramos el fallo Microómnibus Barrancas de Belgrano, S.A. s/ impugnación del 21 de diciembre de 1989 en donde la Corte recordó que el carácter operativo o programático de los tratados internacionales depende de si su ejercicio ha sido supeditado o no a la adopción, en el caso concreto, de medidas legislativas por parte del orden jurídico interno del país contratante.

En consecuencia, al ser una norma operativa, la Corte analizó si en el caso concreto resultaba violada. Al respecto determinó que la apelante no había demostrado que debido al excesivo monto del depósito le fuera imposible interponer el recurso de apelación previsto (El subrayado me pertenece) en la legislación cuestionada, de tal forma de impedir real y efectivamente el ejercicio del derecho de defensa consagrado en la Convención.

En DINTEL S.A. del 11 de septiembre de 1990 la Corte ha establecido que la desproporcionada magnitud del monto con relación a la capacidad económica del apelante y la falta comprobada e inculpable de los medios para afrontar dichas erogaciones constituyen supuestos de excepción a la exigencia legal del depósito previo como presupuesto de viabilidad de los recursos (Fallos, 247:181; 250:208; 256:38; 261:101; 296:40 y 57 -LL, 1977-D-390-)

Sin embargo, la Cámara Nacional Federal en la causa Telesud S.A. de abril de 1985 refiere específicamente al artículo 8 del Pacto de San José de Costa Rica el cual fue transcripto de manera textual en su fallo, señalando además que es de inmediata aplicación en cuanto debe entenderse derogada toda norma o toda interpretación que impida el acceso a un tribunal independiente previo al cumplimiento de una obligación, y referido específicamente al campo del derecho fiscal, ha perdido vigencia el principio de Solve et repete        acuñado en largos años por la Corte Suprema de Justicia de la Nación.

Esta postura que, a mi entender, como ya explicaremos más adelante debería ser una tendencia irreversible fue insólitamente modificada por el mismo tribunal y los mismos jueces un año después.

En la causa “Establecimientos Textiles San Andrés, S.A. c. Gobierno Nacional (D.G.I.)”, el 25 de noviembre de 1986, la misma sala que fallara sobre Telesud S.A. cambió sorprendentemente su posición respecto del Solve et Repete señalando que “el principio del solve et repete sigue rigiendo en materia tributaria ante los estrados judiciales, y en relación al debate del cumplimiento de la obligación del contribuyente, no pudiendo tener acogida demandas en que el litigio se traba y resuelve como acto previo al cumplimiento de la obligación que se discute”

Por último, en la causa “Frimca S.A. C/ Secretaría de Agricultura, Ganadería y Pesca” del 28 de diciembre de 1998 a través de la cual la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, Sala IV declaró inconstitucional la norma que impone como requisito de procedencia del recurso de apelación el previo ingreso de la multa impuesta

La doctrina tampoco fue ajena a las idas y venidas de los tribunales por lo que se esbozaron dos posturas.

Por un lado, aquella que considera que a partir de la reforma constitucional de 1994 y con la incorporación del Pacto de San José de Costa Rica (y sobre todo del artículo 8) a la misma el principio se encuentra derogado.

Tal es el caso del Dr. Villegas quien señala “Cuando el Tratado señala que las personas tienen derecho a ser oídas por un juez o tribunal competente, independiente e imparcial, para la determinación de sus derechos y obligaciones de carácter fiscal, está indicado que ese derecho garantizado a la defensa debe ser concedido sin condiciones y obstáculos de ninguna especie. El derecho debe ser el de juzgamiento dentro de un plazo razonable, por un juez o tribunal perteneciente al Poder Judicial. Esto último se desprende del título mencionado art. 8º, que se refiere, inequívocamente, a garantías judiciales”.[3]

En la misma línea se pronuncia el Dr. Otero quien señala que: “Como lo ha puesto de manifiesto recientemente la jurisprudencia (Cámara Nacional en los Contencioso Administrativo, sala IV, in re: ’Telesud, S.A.’ del 18/4/85), un tratado internacional, con su incorporación a la legislación nacional, en razón de su ratificación por el Congreso, lleva a que las normas acordadas con la intención de tener vigencia en el orden interno de cada país, la adquieran sin necesidad de ningún acto interno o externo. Esto lleva a admitir la derogación o modificación de las leyes anteriores por las normas del convenio, en tanto exista contradicción entre ellas. Ello implica, sin más, la derogación lisa y llana del principio solve et repete y permitirá acudir a la justicia sin previo pago, a discutir el tema que se considera lesivo para los derechos de los contribuyentes”.[4]

Pero, por otro lado, existe una parte de la doctrina e incluso la misma Corte Suprema de Justicia de la Nación que considera la subsistencia de este principio a pesar del artículo 8 del Pacto de San José de Costa Rica.

En tal sentido se pronuncian Christensen[5] y Viqueira[6] quienes consideran que si el monto de la suma a abonar en concepto de acceso a la justicia no es irrazonable el Solve et Repete no es violatorio del artículo 18 de la Constitución Nacional y por tanto puede ser requerido.

Régimen legal actual

El principio Solve et repete se encuentra amparado tanto por normativa nacional como así también en diferentes provincias.

Sin embargo, previo a enumerarla es importante remarcar que cada Provincia tiene la facultad, conferida por el artículo 123 de la Constitución Nacional el que otorga autonomía municipal a efectos de dictarse su propia ley, darse sus propias instituciones y de gobernarse por medio de ellas, sin que ningún otro órgano ejerza sobre la misma autoridad alguna que desnaturalice dicha potestad.

En materia nacional, la regla del “pago previo” se incorporó a la Ley 24.240 de Defensa del Consumidor a partir de su última reforma en el año 2014, mediante la Ley 26.993.

Así, el artículo 45 establece en su parte pertinente: “El recurso deberá interponerse y fundarse ante la misma autoridad que impuso la sanción, dentro de los diez (10) días hábiles de notificada la resolución; la autoridad de aplicación deberá elevar el recurso con su contestación a la Cámara en un plazo de diez (10) días, acompañado del expediente en el que se hubiera dictado el acto administrativo recurrido. En todos los casos, para interponer el recurso directo contra una resolución administrativa que imponga sanción de multa, deberá depositarse el monto de ésta a la orden de la autoridad que la dispuso, y presentar el comprobante del depósito con el escrito del recurso, sin cuyo requisito será desestimado, salvo que el cumplimiento de la misma pudiese ocasionar un perjuicio irreparable al recurrente.

Como dato llamativo, y a pesar de lo señalado por parte de la Doctrina esta ley se encuentra parcialmente en línea con lo requerido con la Corte Suprema de Justicia.

Y digo parcialmente porque como hemos visto, para el máximo tribunal este principio es válido en cuanto no sea irrazonable el monto a abonar.

Sin embargo, resulta llamativo que dicha norma haya sido dictada con posterioridad a la inclusión del Pacto de San José de Costa Rica a nuestro sistema jurídico.

En lo que respecta a las provincias, Córdoba contempla el instituto del pago previo en el Código Tributario Provincial (artículo 131) y en la Ley 7182 (artículo 9).

El Código Tributario señala que es obligatorio para para promover la demanda contencioso administrativa u ordinaria ante el Poder Judicial el pago previo de los tributos adeudados, su actualización, recargos e intereses. Asimismo, dispone que el contribuyente puede sustituir el depósito por la constitución, a favor de la Provincia de Córdoba -por sí o por tercera persona- de derecho real de hipoteca sobre uno o varios inmuebles ubicados en la provincia o aval otorgado por el Banco de la Provincia de Córdoba o póliza de seguro de caución otorgada por compañía de seguros calificada en niveles de riesgo, conforme lo determine la reglamentación.

A su vez, la ley 7182 en su artículo 9 establece que cuando el acto administrativo que motivase la demanda en su parte dispositiva ordenase el pago de alguna suma de dinero, proveniente de tributos vencidos, el demandante no podrá promover la acción sin abonar previamente la suma referida conforme a la liquidación formulada por la Administración, excluida la parte que constituya multa, recargos o intereses.

En la Provincia de Buenos Aires el pago previo en materia tributaria está plasmado en el artículo 19 del Código Contencioso Administrativo Provincial que señala que será obligatorio el pago previo a la interposición de la demanda, cuando se promueva una pretensión contra un acto administrativo que imponga una obligación tributaria de dar suma de dinero.  Agrega además que el juez deberá verificar el cumplimiento de ese requisito procesal.

Catamarca lo ordena en la ley provincial 2403.  Así, el artículo 8 establece que cuando la resolución administrativa que motivase la demanda, ordenase en su parte dispositiva el pago de alguna suma de dinero en concepto de impuestos y multas impositivas, el demandante no podrá promover la acción sin antes abonar la suma referida.

En la Provincia de La Rioja el Código Contencioso Administrativo lo señala expresamente en su artículo 10: “Cuando la resolución administrativa que motivase la demanda en su parte dispositiva ordenase el pago de alguna suma de dinero, proveniente de tributo o multa impositiva, el demandante no podrá promover la acción sin abonar previamente la suma referida”

La Ley 2943 de la Provincia de Corrientes también en su artículo 10 señala que para el ejercicio de las acciones o recursos que se interpongan contra decisiones derivadas del derecho tributario, será necesario el pago previo de la obligación.

Respecto a las provincias que no exigen el cumplimiento del instituto Solve et Repete podemos encontrar a Mendoza en su artículo 10 de la Ley 3918, a Neuquén en su artículo 7 de la Ley 1305, a Santa Fe en su artículo 8 de la Ley 4106 y a Misiones en su artículo 7 de la Ley 52.

Régimen jurisprudencial

Habiendo analizado el régimen legal, conviene hacer hincapié ahora en la situación  jurisprudencial en la actualidad.

Es variada la jurisprudencia que declara la validez constitucional de este principio destacándose que el requisito del previo pago no importa, por sí mismo, violación del art. 18 de la Ley Fundamental (confr. doctrina de Fallos: 247:181; 287:473, entre muchos otros de la CSJN).

Sin embargo, nuestro máximo tribunal ha morigerado tal exigencia en aquellos casos en los que existe una desproporcionada magnitud entre la suma que el contribuyente debe ingresar y su concreta capacidad económica o su estado patrimonial (confr. Fallos: 247:181; 250:208), a fin de evitar que ese pago previo se traduzca en un real menoscabo de garantías que cuentan con protección constitucional (conf. Fallos: 285:302; 322:332; 329:4259, entre otros).[7]

Doctrina:

En contraposición al criterio de la Corte Suprema de Justicia de la Nación, la doctrina mayoritaria considera inconstitucional el instituto Solve et Repete.

Así, el Dr. José Casas señala que “Con la consolidación del Estado de Derecho resulta

hoy inimaginable que, frente a dos partes en pugna, una jurídicamente fuerte y poderosa – el Estado – y otra a menudo débil y desvalida en garantías – el contribuyente-, pueda negarse el acceso a los estrados judiciales con la excusa de la falta de pago previo del tributo.”[8]

El Dr. Tawil en uno de sus libros– y que resulta muy enriquecedora para definir o completar la idea relacionada con el control judicial de la Administración y que dice así: “La verdadera frontera entre un sistema democrático y un sistema dictatorial –tanto político como jurídico– no está en la amplitud de las funciones administrativas, puesto que en ambos casos son –y deben ser– desmesuradas en la sociedad presente, sino más bien en la posibilidad de su control. Un control jurisdiccional, tan amplio como sea posible de la Administración es, como se sabe, una de las claves imprescindibles del Estado de Derecho”[9]

García de Enterría considera que “Es asombroso que una técnica tan tosca, que hace que sólo los ricos puedan recurrir, haya podido subsistir hasta hoy, pero es un hecho que así es…” y añade que: “Tras la Constitución, la jurisprudencia más lúcida ha estimado derogadas por la Constitución todas las exigencias de previo pago como requisito de admisión de los recursos administrativos o contencioso-administrativos establecido en normas preconstitucionales”[10]

Conclusiones finales

Hemos analizado desde varios puntos de vista el instituto Solve et Repete. Así sea históricamente, como su régimen legal, jurisprudencial y doctrinal, haciendo especial énfasis en la postura de la Corte Suprema de Justicia de la Nación.

Para poder dar un marco jurídico a mi idea será necesario en primer lugar señalar que la Convención Americana sobre Derechos Humanos (Pacto de San José de Costa Rica) dispone en su Artículo 8 inc. 1 que: “Toda persona tiene derecho a ser oída, con las debidas garantías y dentro de un plazo razonable, por un juez o tribunal competente, independiente e imparcial, establecido con anterioridad por la ley, en la sustanciación de cualquier acusación penal formulada contra ella, o para la determinación de sus derechos y obligaciones de orden civil, laboral, fiscal o de cualquier otro carácter.

Como señalamos con anterioridad, se trata de un pacto con jerarquía Constitucional de manera tal que cualquier norma contradiga a cualquiera de los Tratados Internacionales que ella adopta será de dudosa constitucionalidad.

Sin embargo, en este punto, valdrá hacer una salvedad no menor: Que el pacto de San José de Costa Rica haya adquirido jerarquía constitucional a través del artículo 75, inciso 22 no altera el análisis de la cuestión.

Como explicáramos con anterioridad, el Pacto ya se encontraba inmerso en nuestro sistema jurídico a través de ley 23.054. El 5 de septiembre de 1984 tomó vigencia partir de su ratificación operada por el Congreso Nacional, por lo que a partir de esa fecha ya se encontraba activo en nuestra normativa, tal lo reconocido por la doctrina mayoritaria, así como por la Corte Suprema de Justicia de la Nación en el caso “Microómbnibus Barrancas de Belgrano, S.A”

Por otra parte, también la Declaración Americana de los Derechos del Hombre aborda el tema y da sustento a mi teoría señalando en el artículo XVIII, que: “Toda persona puede concurrir a los tribunales para hacer valer sus derechos. Asimismo, debe disponer de un procedimiento sencillo y breve por el cual la justicia lo ampare contra actos de la autoridad que violen en perjuicio suyo, algunos de los derechos fundamentales consagrados constitucionalmente”.

También el Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos, da un marco jurídico disponiendo en su artículo 14 que: “Todas las personas son iguales ante los tribunales y cortes de justicia. Toda persona tendrá derecho a ser oída públicamente y con las debidas garantías por un tribunal competente, independiente e imparcial, establecido por la ley, en la substanciación de cualquier acusación de carácter penal formulada contra ella o para la determinación de sus derechos u obligaciones de carácter civil”

Volviendo al análisis de fondo, es claro que el artículo 8 del Pacto de San José de Costa Rica deroga el principio Solve et Repete. Independientemente del principio jurídico que establece que una ley posterior deroga a una ley anterior, a mi entender el precepto bajo análisis vulnera claramente derechos constitucionales como el de la propiedad y el de igualdad ante la ley.

En tal sentido, exigir un pago del tributo como condición previa para lograr el acceso a la justicia, para aquellos contribuyentes que no poseen los medios suficientes, se traduce en forma discriminatoria, en una denegación de justicia, y vulnera el Pacto de San José de Costa Rica que, sin condicionantes establece el Derecho que tienen todas las personas a ser oídas con las debidas garantías y dentro de un plazo razonable, por un juez o tribunal competente.

En línea con la mayoría de la doctrina, considero que el principio bajo análisis restringe la igualdad ante la ley.  De otra manera y si se le diera validez legal a este principio, en los hechos, los no pudientes nunca podrán acceder a la justicia.

En otro orden de ideas, y abonando la teoría que intento explicar, el artículo 18 de nuestra Constitución Nacional establece como uno de los fundamentos del Estado de Derecho, la inviolabilidad de la defensa en juicio.

De tal manera, el estado argentino será garante y se encontrará obligado a otorgar protección jurídica eficaz a todos los ciudadanos quienes, por otra parte, se encontrarán en condiciones de reclamarlo en cualquier momento del proceso.

Esta norma deberá ser brindada sin condiciones ni obstáculos por lo que de aplicar el instituto Solve et Repete se estaría violando este principio constitucional habida cuenta del condicionamiento del pago del tributo requerido por la autoridad administrativa, previo acceso a la justicia.

Vale decir, en tal sentido que obligar al pago previo de un tributo como requisito para acceder a la justicia a fines de discutir un proceder de la administración relacionado con una sanción a una persona, altera los pilares básicos que otorgan la tutela judicial efectiva como así también la inviolabilidad de la defensa en todo proceso judicial.

En consecuencia, esa exigencia se torna ilegitima toda vez que lesiona gravemente las garantías procesales consagradas en la Constitución Nacional y los Tratados Internacionales de rango constitucional (art. 75, inc. 22).[11]

Coincidimos con la Dra. Fanelli Evans quien al respecto señala que exigir a un particular el pago previo de una multa como requisito de admisibilidad de una acción judicial tendiente a garantizar el control judicial de un acto sancionatorio dictado por la autoridad administrativa en ejercicio de funciones jurisdiccionales, deriva en un grave menoscabo de los derechos constitucionales de los particulares a la presunción de inocencia, al acceso a la jurisdicción, al control judicial suficiente y a la tutela judicial efectiva, consagrados en el artículo 18 de la Constitución Nacional y en el artículo 8 y 25 de la Convención Americana de Derechos Humanos, de rango constitucional (art. 75, inciso 22, CN).[12]

En definitiva, tampoco quedan dudas respecto a la interpretación del artículo 18 de la Constitución Nacional en relación al derecho que tienen todos los habitantes de la Nación de acceder a la justicia y, sobre todo, a la defensa en juicio.

Esta garantía constitucional, así como el Pacto de San José de Costa Rica, la Declaración Americana de los Derechos del Hombre, el Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos y la doctrina señalada dan cuenta de la inconstitucionalidad del principio Solve et Repete y de la que debería dar cuenta la Corte Suprema toda vez que la racionalidad del monto a abonar no hace más que discriminar entre aquellos que tienen la facultad de hacerlo y los que no.

Todos ellos coinciden en dar un libre acceso a la justicia, sin restricciones y que, considerar lo contrario alteraría no solo la propia Constitución Nacional, sino que haría lo propio con los tratados con jerarquía constitucional ya mencionados.

Todo lo señalado da certeza respecto del beneficio que tiene que tener toda persona al momento de acceder a la justicia.  Bajo ningún concepto se podrá ejercer restringir un control un control judicial efectivo que condiciones el acceso a la justicia el pago de un tributo, por lo que toda norma en contrario deberá ser derogada.

Dr. Augusto Lauría

junio 2.021

Abogado – Derecho Administrativo – Director de Servicios Técnico Administrativos Provincia de Buenos Aires en Organismo Provincial de Integracion Social y Urbana


[1] GORDILLO A. Tratado de derecho administrativo y obras selectas, tomo 2, Sección IV, capítulo XII Buenos Aires, F.D.A., 2014

[2] VILLEGAS H. Curso de finanzas, derecho financiero y tributario. Bs. As.: Ed Depalma. 1990

[3] VILLEGAS, HÉCTOR B., Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario, 5ª ed., Depalma, 1994, pág. 463.

[4] OTERO, RAÚL JORGE, Incrementos en las contribuciones municipales sobre inmuebles, D.F., T. Xl, pág. 209.

[5] CHRISTENSEN, EDUARDO ALBERTO, El solve et repete (incidencia de la reforma constitucional), LL, 1996-B-1190

[6] TELIAS, SARA DIANA y VIQUEIRA, Procedimiento de imupgnación de determinaciones de deudas previsionales, PET, Nº 43 del 17/8/93, pág. 4

[7] CSJN, en Asesores Industriales SRL Empresa de Servicios Eventuales C/ Superior Gobierno de la Provincia de Córdoba, 30 de noviembre de  2010

[8] CASAS. José Osvaldo: “La tutela jurisdiccional en materia tributaria”, III Jornadas Tributarias del

Mercosur

[9] TAWIL, Guido: “Administración y Justicia”, T. 1, Depalma, p. 51

[10] GARCIA DE ENTERRIA Eduardo y FERNANDEZ Tomás Ramón, “Curso de Derecho Administrativo” T II Civitas Madrid, 1995 p 202

[11] Cámara de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo de San Martín Provincia de Buenos Aires. “Edenor S.A. c/Municipalidad de General San Martín s/medida cautelar anticipada”

[12] La exigencia del solve et repete de multas administrativas [en línea]. [consulta: 26 de abril de 2020].  Disponible en:  https://www.abogados.com.ar/la-exigencia-del-solve-et-repete-de-multas-administrativas/22130#_ftn1

 

Other News