Buenos Aires, Domingo, 24 de Octubre
11 noviembre, 2020 9:19 Imprimir

R.G. 4838: El nuevo régimen de información de planificaciones fiscales. – Dra. Aylén Marisol Lopez

 

 

 

Introducción

El pasado 20.10.2020 la AFIP emitió la R.G. 4838 mediante la cual estableció un régimen de información de planificaciones fiscales. Esto, toda vez que entendió que la utilización de determinadas estrategias de planificación fiscal permite a las empresas que las implementan aprovechar la complejidad del sistema tributario así como las asimetrías existentes en este, a fin de minimizar la carga tributaria de cada sujeto.

El concepto de planificación fiscal involucra la aplicación de técnicas del derecho tributario, la gestión de patrimonios, la utilización del sistema bancario, así como otras medidas tendientes a lograr tal fin.

En este sentido la AFIP entendió que constituye una prioridad para los Estados conocer el funcionamiento y la utilización de las diversas estructuras por parte de los contribuyentes, con el objeto de verificar que se ingresen los tributos correspondientes en las jurisdicciones fiscales en las que realmente se perfeccionan los hechos imponibles, detectando rápidamente los casos de riesgo fiscal.

Para esto, usó de modelo las experiencias de aquellos países que poseen un Régimen de Información de Planificaciones Fiscales Nacionales, principalmente los modelos de EE.UU. (Office of Tax Shelter Analysis – OTSA) y el Reino Unido (Disclosure of tax avoidance schemes – DOTAS), junto con Irlanda, Portugal, Canadá, Sudáfrica, México y Chile, entre otros.

La R.G. 4838:

Sujetos obligados:

Establece un régimen de información de planificaciones fiscales a cargo de los siguientes sujetos:

(i) Contribuyentes: cuando participen en una planificación fiscal.

(ii) Asesores Fiscales: las personas humanas, jurídicas y demás entidades que, en el curso ordinario de su actividad, ayuden, asistan, aconsejen, asesoren, opinen o realicen cualquier actividad relacionada con la implementación de una planificación fiscal, siempre que participen en dicha implementación directamente o a través de terceros.

Asimismo, los asesores fiscales serán responsables de cumplir con el régimen de información cuando otros asesores fiscales vinculados, asociados y/o conectados directa o indirectamente implementen una planificación fiscal, independientemente de la jurisdicción donde se encuentre radicado, constituido o domiciliado el asesor fiscal vinculado, asociado y/o conectado directa o indirectamente.

Alcance de la norma, planificaciones fiscales nacionales e internacionales:

Este régimen comprende a las “planificaciones fiscales nacionales” y a las “planificaciones fiscales internacionales” sin perjuicio de otras planificaciones fiscales que revistan igual naturaleza que estas.

Una planificación fiscal nacional comprende a todo acuerdo, esquema, plan y cualquier otra acción de la que resulte una ventaja fiscal o cualquier otro tipo de beneficio en favor de los contribuyentes comprendidos en ella, que se desarrolle en la República Argentina con relación a cualquier tributo nacional y/o régimen de información establecido.

Una planificación fiscal internacional incluye a todo acuerdo, esquema, plan y cualquier otra acción de la que resulte una ventaja fiscal o cualquier otro tipo de beneficio en favor de los contribuyentes comprendidos en ella, que involucre a la República Argentina y a una o más jurisdicciones del exterior.

En ese marco, se considerará especialmente que existe una planificación fiscal internacional en los términos del régimen, cuando se verifiquen algunas de las siguientes situaciones:

(i) Se utilicen sociedades para el aprovechamiento de convenios para evitar la doble imposición, se adopten estrategias para evitar la configuración del estatus de establecimiento permanente, se produzca un resultado de doble no imposición internacional, se permita la locación de una o varias bases imponibles en fiscos extranjeros o se pretenda evitar la presentación de algún régimen de información.

(ii) Se encuentren involucradas jurisdicciones no cooperantes o de baja o nula tributación.

(iii) Se aprovechen las asimetrías existentes en las leyes tributarias de dos o más jurisdicciones en lo que respecta al tratamiento y/o calificación de una entidad o contrato o de un instrumento financiero, que tengan por efecto una ventaja fiscal o cualquier otro tipo de beneficio.

(iv) La persona humana, sucesión indivisa, sociedad, fideicomiso, fundación o cualquier otro ente del exterior o instrumento legal posea doble residencia fiscal.

(v) Cualquier sujeto posea derechos inherentes al carácter de beneficiario, fiduciante, fiduciario, fideicomisario (o similar) de fideicomisos (trusts o similares) de cualquier tipo constituidos en el exterior, o en fundaciones de interés privado del exterior o en cualquier otro tipo de patrimonio de afectación similar situado, radicado, domiciliado y/o constituido en el exterior.

(vi) Se encuentre específicamente contemplada en el micrositio “Régimen de Información de Planificaciones Fiscales”.

Ventaja fiscal:

Así, se considera ventaja fiscal o cualquier otro tipo de beneficio, a cualquier disminución de la materia imponible de los contribuyentes y/o de sus sujetos vinculados de manera directa o indirecta. Asimismo, en ese marco debe entenderse como ventaja fiscal o cualquier otro tipo de beneficio, la falta de declaración por parte de los contribuyentes de los regímenes de información establecidos por esta Administración Federal.

Naturaleza jurídica de la obligación y alcance:

Se trata de una obligación autónoma de cada uno de los sujetos obligados. El cumplimiento del régimen de información por uno de los sujetos obligados no libera al resto de la obligación de informar excepto que el asesor fiscal se ampare en el secreto profesional, en este caso deberá notificar al contribuyente tal circunstancia.

El sujeto obligado a informar deberá suministrar información exhaustiva en lenguaje claro y preciso a efectos de describir en forma acabada la planificación fiscal en cuestión y la manera en que resulta una ventaja fiscal o cualquier otro tipo de beneficio en favor de alguna de las partes comprendidas en dicha planificación o de un tercero.

El cumplimiento de la obligación de información será requisito para la tramitación de solicitudes que efectúen los sujetos obligados, a partir de su vigencia, referidas a la incorporación y/o permanencia en los distintos registros implementados, a la obtención de certificados de crédito fiscal y/o de constancias de situación impositiva o previsional, entre otras solicitudes.

Sanciones:

Adicionalmente, ante el incumplimiento, los sujetos obligados podrán ser pasibles del encuadramiento en una categoría creciente de riesgo de ser fiscalizado (conf. R.G.N° 3.985 -Sistema de Percepción de Riesgo (SIPER)). Es importante destacar que la magnitud de la sanción merece ser debatida en el Congreso Nacional y que su establecimiento mediante una Resolución General no cumple con los recaudos constitucionales mínimos.

El incumplimiento del régimen de información se considerará como agravante en los términos de la Ley Nº 11.683.

Acción 12 OCDE

La Acción 12 de BEPS, titulada: “Exigir a los contribuyentes que revelen sus mecanismos de planificación fiscal agresiva” es uno de los pilares base de la R.G. 4838. Así, esta sostiene que el principal objetivo de los regímenes de declaración obligatoria radica en aumentar el nivel de transparencia facilitando a la administración tributaria pertinente información anticipada acerca de las estructuras de planificación fiscal potencialmente agresivas o abusivas con el fin de identificar a los promotores y usuarios de tales estructuras. Otro de los objetivos principales de este tipo de regímenes es la disuasión: es probable que los contribuyentes se planteen antes de poner en marcha una estructura la obligatoriedad de declararla. Por otra parte, se ejerce presión sobre los sujetos que pretendan incurrir en prácticas elusivas, ya que los promotores y usuarios cuentan con remotas posibilidades de llevar a término su objetivo sin que las autoridades se lo impidan.[1]

Lo que se busca evitar y lo que preocupa a los países desde hace ya un tiempo son las debilidades de los sistemas tributarios que facilitan la erosión de las bases imponibles y el traslado de beneficios.

El plan de acción cuenta con tres pilares fundamentales: (i) dotar de coherencia a las normas de Derecho Interno que afectan a las actividades transfronterizas; (ii) reforzar el criterio de actividad sustancial contemplado por las normas internacionales en vigor, y (iii) mejorar la transparencia y la seguridad jurídica.

El Plan de acción contra la erosión de la base imponible y el traslado de beneficios señala que la disponibilidad de esta información es esencial para que los gobiernos puedan identificar con rapidez las áreas de riesgo en materia de política y recaudación tributarias. Si bien las inspecciones continúan siendo una fuente crucial de información sobre planificación fiscal, adolecen de una serie de limitaciones como en herramientas de detección temprana de estructuras de planificación fiscal. En la Acción 12 se puso de relieve la utilidad de las iniciativas de declaración para abordar estas cuestiones y hace un llamamiento a los países de la OCDE y del G20 para: desarrollar recomendaciones relativas al diseño de normas de declaración obligatoria para transacciones o estructuras agresivas o abusivas, teniendo en cuenta los costes administrativos para las administraciones tributarias y las empresas y aprovechando las experiencias del creciente número de países que cuentan con tales normas. También implicará diseñar y poner en marcha modelos mejorados de intercambio de información para las estructuras de planificación fiscal internacional entre administraciones tributarias (OCDE, 2013a).[2]

Básicamente lo que se busca es obtener la información que dé cuenta de las flaquezas de las legislaciones nacionales y en consecuencia modificar las estructuras legales para evitar la elusión y erosión de las bases imponibles.

Entre los elementos básicos de la declaración obligatoria encontramos[3]:

(i) Quién tiene que declarar: Las normas de declaración obligatoria pueden exigir la declaración a los contribuyentes (los usuarios) y/o los planificadores (promotores o asesores) de las potenciales estructuras de elusión.

(ii) Qué información hay que declarar: Puede desglosarse en dos cuestiones distintas: En primer lugar, los países tienen que decidir qué tipos de estructuras y mecanismos deben ser declarados con arreglo al régimen (es decir, hay que definir lo que es una “estructura sujeta a declaración”). El hecho de que una estructura esté sujeta a declaración, no significa automáticamente que conlleve una elusión fiscal. En general, algunos de los rasgos distintivos que se describen en este documento han estado asociados a operaciones abusivas desde un punto de vista fiscal, pero también pueden encontrarse en operaciones legítimas. Por otra parte, es poco probable que se diseñe un régimen de declaración que detecte todos los casos de elusión fiscal, sino que es más probable que la declaración se centre en las áreas de elusión y planificación fiscal agresiva que se considera que generan los mayores riesgos. Los países también deben decidir qué información hay que declarar acerca de una estructura sujeta a declaración. Esto implica alcanzar un equilibrio entre garantizar que la información sea clara y útil y evitar cargas de cumplimiento indebidas para los contribuyentes.

(iii) Cuándo se declara la información: El objeto de las normas de declaración obligatoria es ofrecer a las administraciones tributarias información inmediata sobre determinadas estructuras de planificación fiscal y sus usuarios.

(iv) Qué otras obligaciones (en su caso) deben imponerse a los promotores y/o usuarios de una estructura: Las normas de declaración también pueden exigir a los promotores que faciliten listas de clientes a la administración tributaria, pero ello con la debida armonía con el resto de las normas en juego (confidencialidad, secreto profesional, ejercicio de la profesión, etc.).

(v) Cuáles son las consecuencias del incumplimiento: En general, el incumplimiento de las normas de declaración lleva aparejado sanciones. Los países también pueden aplicar otras penalizaciones para exigir el cumplimiento de las normas de declaración obligatoria y prevenir los incumplimientos.

(vi) Cuáles son las consecuencias de la declaración: Los regímenes de declaración obligatoria tienen que ser claros sobre las consecuencias de la declaración para el contribuyente y el asesor. En particular, los países deben explicar con claridad que la declaración de una estructura no significa que esa estructura quede aceptada por la administración tributaria ni que no vaya a ser cuestionada.

(vii) Cómo utilizar la información recabada: Los regímenes de declaración deben ofrecer información pertinente sobre las estructuras de elusión fiscal de forma que además de definir el alcance de las normas según lo indicado anteriormente, los países tienen que analizar cómo hacer un uso pleno de la información recabada con objeto de mejorar el cumplimiento.

El Secreto Profesional

Es debatida la facultad que esgrime la AFIP al momento de sancionar la norma en análisis. Se invoca al art. 35 de la Ley 11.683 el cual establece que “La Administración Federal de Ingresos Públicos tendrá amplios poderes para verificar en cualquier momento, inclusive respecto de períodos fiscales en curso, por intermedio de sus funcionarios y empleados, el cumplimiento que los obligados o responsables den a las leyes, reglamentos, resoluciones e instrucciones administrativas, fiscalizando la situación de cualquier presunto responsable”.

Se trata de facultades de verificación y fiscalización, y hay quienes entienden que las facultades de la AFIP si bien tienen una magnitud considerable se limitan a un espacio determinado y ciertamente delimitado. Importa el cumplimiento de deberes tributarios por quienes la norma designa obligados, y con la posibilidad de requerir o citar a terceros que cuenten con información vinculada a dichas obligaciones. En este sentido es que se sostiene que las facultades del art. 35 no pueden extenderse de tal manera que creen regímenes de información, mucho menos respecto de actividades tan sensibles como aquellas que poseen el derecho del secreto profesional.

De esta manera se inserta la duda respecto de si estamos frente a una norma de carácter general que busca expandir sus facultades y obligar a informar a sujetos no alcanzados, sin mencionar la amplitud de esta.

Si estamos efectivamente frente a un acto administrativo de alcance general, podemos sostener que este carece de tres elementos esenciales: competencia, causa y objeto, según los incisos a) y c) de la Ley 19.549 de Procedimiento Administrativo. En consecuencia, estaríamos frente a un acto que posee una obligación nula.

Sin perjuicio de esto, es dable destacar que la norma permite hacer uso del secreto profesional para desligarse de la obligación de informar planificaciones fiscales.

Conclusión:

El presente régimen de información viene de la mano de las recomendaciones emergentes de la Acción 12 de BEPS, proyecto del cual la República Argentina forma parte.

Ahora bien, la Argentina, toma esas recomendaciones y les da un tinte propio, más amplio, buscando alcanzar el mayor número de operaciones posible. Tomemos como ejemplo el caso de Estados Unidos, donde la planificación fiscal forma parte del “estilo de vida americano”. Se respeta la confidencialidad de las operaciones así como aquellas que protección contractual o que limitan la responsabilidad del promotor. Lo más importante, es que EEUU establece una lista pormenorizada de operaciones caracterizadas por ser constitutivas de elusión fiscal, sin caer, como es el caso de Argentina en un afán porque se informe cada operación realizada.

Esto puede significarle a futuro un desborde de información que no pueda ser debidamente canalizada llevando a resultados no deseados como el análisis pobre o rápido de planificaciones que no son agresivas ni espurias, sino de disminución de la carga fiscal dentro de los límites que permite la ley.

Dra. Aylén Marisol Lopez

Noviembre 2.020

Abogada integrante del Departamento Tributario de “Cerolini & Ferrari Abogados”



[1] Proyecto de la OCDE y del G‑20 sobre la Erosión de la Base Imponible y el Traslado de Beneficios

Exigir a los contribuyentes que revelen sus mecanismos de planificación fiscal agresiva Acción 12 – Informe final 2015

[2] OCDE (2013a), Plan de acción contra la erosión de la base imponible y el traslado de beneficios, OCDE, París, http://dx.doi.org/10.1787/9789264207813-es.

[3] Proyecto de la OCDE y del G‑20 sobre la Erosión de la Base Imponible y el Traslado de Beneficios

Exigir a los contribuyentes que revelen sus mecanismos de planificación fiscal agresiva Acción 12 – Informe final 2015

 

 

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