Buenos Aires, Lunes, 20 de Noviembre
26 octubre, 2017 7:30 Imprimir

Doctrina

CANCELACIÓN TRIBUTARIA ADUANERA vs, COMPENSACIÓN TRIBUTARIA ADUANERA (Por: Dr. Rubén Ferraro)

CANCELACIÓN TRIBUTARIA ADUANERA vs, COMPENSACIÓN TRIBUTARIA ADUANERA

 

Dr. Rubén Ferraro

 

I.- LA  ADUANA  HOY.

Desde la implementación de la Resolución General AFIP N° 1639, relativa al Convenio de Cancelación de Deuda Previsional, Impositiva y Aduanera, los exportadores pueden acordar con la AFIP  la cancelación de sus deudas con los créditos que éstos tengan, provenientes de los estímulos a la exportación, como ser: REINTEGROS Y/O REEMBOLSOS.

El régimen anterior a esta resolución de la AFIP establecía que, aquellos exportadores que poseían deuda con este Organismo recaudador, no podían ser acreedores de los estímulos a la exportación. Por lo tanto se creaba una situación de “embudo” en el cual el exportador quedaba agobiado y frustrado por sus deudas y compromisos en el exterior, al no poder equilibrar su balanza comercial, debido a encontrar trabada o bloqueada la percepción de sus reembolsos o reintegros.

Es entonces que se resuelve modificar esta traba y permitirle al exportador, a través de la Res. 1639 (AFIP), convenir sus deudas impositivas, previsionales y aduaneras, cancelando las mismas con los beneficios a la exportación, estableciendo una especie de similitud a la compensación tributaria, permitiendo al exportador que tuviere deuda con la AFIP compensar con sus créditos provenientes -únicamente- de los reintegros y/o reembolsos.

 

II.- CANCELACIÓN- CONVENIO.

El exportador que quiera cancelar sus deudas previsionales, impositivas y aduaneras a través de sus estímulos a la exportación, conforme el instructivo N° 07/2004 (DI PNPA), deberá ingresar en el sitio http://www.afip.gov.ar/, a fin de obtener su “clave fiscal” para lo cual seleccionará la opción “trámites”.

 

III.- COMPENSACIÓN.

Es otra manera de extinguir una obligación tributaria Aduanera. Por ejemplo: un importador – exportador, que tenga crédito a su favor provenientes del reintegro de IVA –conforme la reglamentación vigente- podrá compensar su deudas tributarias ( p. ej.: retenciones a la exportación ) con el crédito que tenga a su favor.

Pero a pesar de lo prescripto por el Art. 787 del C. Aduanero: “la obligación tributaria aduanera sólo se extingue por:

a)         El pago de lo debido;

b)         La compensación;

c)         La condonación;

d)         La transacción en juicio;

e)         La prescripción”.

 

Y por el Art. 801 del C. Aduanero que dice: “ La compensación sólo opera entre créditos líquidos y exigibles cuando así lo dispusiere de oficio la Administración Nacional de Aduanas en las condiciones que estableciere el Poder Ejecutivo”.

 

El Poder Ejecutivo a través de su Ministerio de  Economía, nunca estableció y/o reglamentó el inc. b) del Art. 787 del C. A., provocando una confusión y  desamparo entre los importadores – exportadores  ante  la  intención  de éstos de presentar la compensación de su crédito de IVA con las RETENCIONES a la exportación.

Este vacío reglamentario, está perjudicando gravemente al sector exportador e importador. Ya que de existir el instrumento apropiado para dar cumplimiento al Art. 787 del C. A., le resultaría muy aliviado a su balanza comercial, poder compensar su crédito por IVA con las retenciones que viene sufriendo a través de sus exportaciones.

El rechazo y/o traba por parte del Organismo recaudador ante la presentación de la compensación tributaria, por parte del beneficiario, lo lleva a recurrir ante la Justicia mediante el Recurso de Amparo, a los fines de que ésta lo escuche y haga valer sus derechos conforme la Ley manda. Ver en el punto “IV.- CASOS LEGALES”.

LEY DEL IVA

También encontramos en la ley del IVA, una solución muy importante y especial respecto a las compensaciones tributarias aduaneras.

El Impuesto al Valor Agregado (IVA). Ley 23349, en el Título VII. Exportadores. Régimen especial, dice en su Art. 43. “Los exportadores podrán computar contra el impuesto que en definitiva adeudaren por sus operaciones gravadas, el impuesto que por bienes, servicios y locaciones que destinaren efectivamente a las exportaciones o a cualquier etapa en la consecución de las mismas, les hubiera sido facturado, en la medida en que el mismo este vinculado a la exportación y no hubiera sido ya utilizado por el responsable, así como su pertinente actualización, calculada mediante la aplicación del índice de precios al por mayor, nivel general, referido al mes de facturación de acuerdo con lo que indique la tabla elaborada por la DIRECCION GENERAL IMPOSITIVA para el mes en que se efectúe la exportación…”  (Ver el artículo completo).

 

CÓDIGO CIVIL DE LA NACIÓN.

También el Código Civil de la Nación es muy contundente respecto de la compensación como una de las formas de extinción de las obligaciones, por lo que en los siguientes artículos se rescata que:

Extinción de las obligaciones, Título XVI. Del pago.

Art. 724. Las obligaciones se extinguen:

  1. Por el pago.
  2. Por la novación.
  3. Por la compensación.
  1. 4. Por la transacción.
  2. 6. Por la renuncia de los derechos del acreedor.
  1. Por la confusión.
  1. Por la remisión de la deuda.
  2. Por la imposibilidad del pago.

De las obligaciones en general, Título XIV. De las obligaciones solidarias.

Art. 707. La novación, compensación o remisión de la deuda, hecha por cualquiera de los acreedores y con cualquiera de los deudores, extingue la obligación.

Extinción de las obligaciones,  Título XVIII. De la compensación.

Art. 818. La compensación de las obligaciones tiene lugar cuando dos personas por derecho propio, reúnen la calidad de acreedor y deudor recíprocamente, cualesquiera que sean las causas de una y otra deuda. Ella extingue con fuerza de pago, las dos deudas, hasta donde alcance la menor, desde el tiempo en que ambas comenzaron a coexistir.

Art. 820. Para que la compensación tenga lugar, es preciso que ambas deudas consistan en cantidades de dinero, o en prestaciones de cosas fungibles entre sí, de la misma especie y de la misma calidad, o en cosas inciertas no fungibles, sólo determinadas por su especie, con tal que la elección pertenezca respectivamente a los dos deudores.

Art. 821. Cuando ambas deudas no son pagaderas en el mismo lugar, sólo puede oponerse la compensación abonando las costas del pago en el lugar en que deba verificarse.

Art. 822. Para que se verifique la compensación es necesario que los créditos y las deudas se hallen expeditos, sin que un tercero tenga adquiridos derechos, en virtud de los cuales pueda oponerse legítimamente.

Art. 831. Para oponerse la compensación, no es preciso que el crédito al cual se refiere se tenga por reconocido. Si la compensación no fuere admitida, podrá el deudor alegar todas las defensas que tuviere.

 

IV.-CASOS LEGALES.

En este punto se citarán casos legales en los cuales los exportadores y/o beneficiarios recurrieron a la Justicia, mediante distintas acciones, a fin de obtener la compensación tributaria que le fuera rechazada por el organismo recaudador.

 

  1. 1. “ARHEHPEZ S.A. C/ AFIP S/ ACCIÓN DECLARATIVA” (Expte. N°:7209, Mar del Plata).

  1. Jurisprudencia de la Nación (C.S.J.N.) IMPUESTO: Interpretación de normas impositivas: ”La compensación, como modo de extinción de las obligaciones tributarias, puede practicarse de oficio por el organismo fiscal o bien a requerimiento del contribuyente, conforme a lo que se deduce de lo dispuesto por los arts. 27, 34 y 35 de la ley 11.683, siendo necesario para su procedencia que el crédito sea líquido y exigible en los términos del art 819 del Código Civil, lo cual requiere en materia impositiva -salvo el supuesto del art. 34, primer párrafo in fine de la citada ley- que la autoridad de aplicación determine los saldos netos a compensar. Ello es así dado que la exigibilidad del crédito se configura cuando la Dirección General Impositiva ha comprobado la existencia de pagos o ingresos excesivos y dispone acreditar el remanente respectivo, tal como surge del art. 36 de la ley 11.683”. Autos: Tacconi y Cía. SA. c/ DGI. s/ demanda contencioso – administrativa. Tomo: 312 Folio: 1239 Ref.: Compensación. Dirección General Impositiva. 03/08/1989.

  1. 3. Jurisprudencia de la Nación (Comercial) Extinción: obligaciones tributarias: “La compensación como modo de extinción de las obligaciones tributarias, requiere que la autoridad de aplicación determine los saldos netos a compensar. Ello así porque la exigibilidad del crédito -a la cual alude el CCIV 819- se configura cuando la dgi comprueba la existencia de pagos o ingresos excesivos y dispone acreditar el remanente respectivo, tal como surge de la ley 11683: 36 (t.O. 78 Por dec. 2861/78)”. Autos: ENRIQUE GLASS Y CIA. S/ INC. DE VERIFICACION POR FISCO NACIONAL (D.G.I.) – Ref. Norm.: L. 11683: 36 C.C.: 819 – Mag.: MIGUEZ DE CANTORE – JARAZO VEIRAS – 26/06/1987.-

  1. 4. Jurisprudencia de la Nación (Seguridad Social). FINANCIACION. Deudas con las cajas. Compensación de créditos fiscales con obligaciones previsionales. Res. Gral. A.F.I.P. 200/98. “La Administración ha querido flexibilizar las posibilidades de extinción de las obligaciones tributarias y previsionales autorizando la compensación en los casos específicos que señalan las Resoluciones Generales 65 y 200. Luego, introducir complicados vericuetos para formalizar esa compensación, aparece a todas luces arbitrario, sobre todo si no son parejas las condiciones que se imponen al contribuyente con las que se reserva la administración”. Autos: “F.R.I.A.R. S.A. c/ A.F.I.P.- D.G.I.”. Fernández-Etala-Herrero. 27/03/2001 C.F.S.S. Sala II.

  1. 5. Jurisprudencia de la Nación (Contencioso Administrativo) Pago. Compensación. Derecho aplicable: “Si bien la ley 11.683 dispone sobre la compensación tributaria -en sus distintas clases: la realizada por el contribuyente sin autorización del fisco; compensación automática; con el consentimiento del fisco; y compensación realizada por el fisco de oficio-, no define su concepto ni regula sobre los requisitos indispensables para su procedencia por lo que se debe a ese sólo efecto, y en ausencia de previsiones específicas, remitir a las normas del C.C., particularmente al art. 818 que expresa “la compensación de las obligaciones tiene lugar cuando dos personas por derecho propio, reúnen la calidad de acreedor y deudor recíprocamente, cualesquiera que sean las causas de una y otra deuda. Ella extingue con fuerza de pago las dos deudas, hasta donde alcance la menor, desde el tiempo que ambas comenzaron a coexistir. (Del voto del Dr. Buján, consid. V)”. Autos: “Molino Argentino S.A. c/AFIP (D.G.I.) s/D.G.I.”. Buján, Coviello. 24/05/2001 C.NAC.CONT.ADM.FED. SALA I.

 

  1. 6. Jurisprudencia de la Nación (C.S.J.N.), INTERPRETACION DE NORMAS IMPOSITIVAS: “La compensación, como medio de extinguir obligaciones tributarias, puede practicarse de oficio por el organismo fiscal o bien a requerimiento del contribuyente, conforme se deduce de lo dispuesto por los arts. 27, 34 y 35 de la ley 11.683, siendo necesario para su procedencia que el crédito sea líquido y exigible en los términos del art. 819 del Código Civil, lo cual requiere en materia impositiva que la autoridad de aplicación determine los saldos netos a compensar, salvo el supuesto del art. 34, primer párrafo, in fine, de la citada ley, en el que no es preciso que medie tal determinación, pues se faculta a los responsables a efectuar el pago del gravamen correspondiente al período fiscal que se declare, detrayendo los saldos favorables que hubieran consignado en declaraciones juradas anteriores no impugnadas”. Ricardo Zuberbuhler e Hijos S.A. 01/01/82 T. 304, p. 1833.

 

V.- DERECHO CONSTITUCIONAL AFECTADO.

La Constitución Nacional contiene diversas y acertadas previsiones, y la tarea de velar por su cumplimiento y hacerlas efectivas está asignada al Poder Judicial. A éste se confía esa misión superior y de su cabal cumplimiento depende, en definitiva, que las garantías constitucionales llenen su única finalidad: la de actuar como barreras infranqueables ante cualquier avance indebido de la autoridad.

“Cuando un determinado poder, con el pretexto de encontrar paliativos fáciles para un mal ocasional, recurre a facultades de que no está investido, crea, aunque mal, un peligro que entraña mayor gravedad y que una vez desatado se hace de difícil contención: el de identificar atribuciones legítimas en orden a lo reglado, con excesos de poder. Poco a poco la autoridad se acostumbra a incurrir en extralimitaciones, y lo que en sus comienzos se trata de justificar con referencia a situaciones excepcionales o con la invocación de necesidades generales de primera magnitud, se transforma, en mayor o menor tiempo, en las condiciones normales del ejercicio del poder” (C.S.J.N., Fallos, 247:121; LL, 100-45; J.A., 1960-V-405 – Dictamen del Procurador General).

 

El artículo 17 de la Constitución Nacional establece el carácter de inviolable, no sólo del derecho de propiedad, sino de todos los derechos individuales, en la interpretación que tanto la doctrina como la jurisprudencia han hecho del principio. Ni el Estado ni los particulares pueden privar a una persona, sea ésta física o jurídica, de tales derechos arbitrariamente o restringirlos más allá de lo razonable, de forma tal que, en los hechos, signifique una anulación o alteración del derecho en cuestión.

 

VI.- CONCLUSIÓN – SOLUCIÓN LEGAL.

 

Hoy por hoy, la AFIP, sólo le admite al exportador la aplicación de esta normativa para cancelar sus deudas previsionales, impositivas y aduaneras, con los estímulos a la exportación, que a través de la Resolución General AFIP N°: 1639 y sus instructivos regula (Instr. Gral. 07/04 DI PNPA, Instr. Gral.  1069/04 – DGI – y, MOD – 256  ME  Art. 4°).

 

Si bien el Código Aduanero, el Código Civil de la Nación y la Ley del IVA, contemplan la COMPENSACIÓN como unos de los modos de extinción de la obligación  tributaria.

 

La única salida legal que tiene el beneficiario ante la negativa del Órgano Recaudador,  es recurrir ante el Poder Judicial (Federal o Nacional, dependiendo de  la jurisdicción en que se inicie), mediante la presentación de un RECURSO DE AMPARO.

 

 

ANEXOS I; II y III

INSTRUCTIVO N° 07/2004 (DI PNPA – MODELO DE CONVENIO Y parte pertinente de LEY DEL IVA

ANEXO I

INSTRUCTIVO N° 07/2004 (DI PNPA)

 

  1. Ingresar en el sitio www.afip.gov.ar, a fin de obtener su “clave fiscal” para lo cual seleccionará la opción “trámites con clave fiscal”.
  2. Ingresar en“Alta de clave fiscal” y consignar el CUIT y correo electrónico del exportador, luego seleccionar el motivo de la clave: “Cancelación de deudas con estímulos a la exportación”. El sistema le solicitará ingresar los datos de pantalla para luego poder imprimir el formulario  que será presentado en la Agencia de la DGI que se encuentra inscripto como exportador a los efectos de habilitar su clave fiscal.
  3. Habilitada la Clave Fiscal se podrá ingresar a la “Registración del Convenio” por medio del sistema informático en la página web de la AFIP.
  4. El exportador deberá ingresar a “Trámites con clave fiscal”, seleccionará la opción “R. G. 1639 Cancelación de deudas con estímulos a la exportación”.
  5. Será requisito que el exportador se encuentre habilitado en la fecha de registración del convenio y que su CUIT no tenga registrada la sanción n° 19 “bloqueo de Pago”.
  6. Se visualizarán todos los Permisos de Embarque del Exportador que se encuentren en condiciones de ser utilizados en la cancelación de deudas.
  7. Requisitos del P. E.: a) Oficializados a partir del 23/09/2003 –Resolución N° 256/03 ME-, b) Estado del reintegro: “A AUTORIZAR” y, c) Sólo deben encontrarse vigentes los bloqueos R325 y AUTO.
  8. El beneficiario seleccionará los P. E. Que desee afectar, una vez seleccionados los P.E., podrá acceder a visualizar la deuda Previsional y Tributaria.
  9. Es importante controlar los montos informados como deuda Tributaria y Previsional, y en caso de existir diferencias con la propia información, se realizará el reclamo en la Agencia correspondiente.

10.  Acto seguido y de no encontrar diferencias, seleccionará los conceptos de deuda que se desea pagar. La cancelación del monto de deuda visualizado podrá ser total o parcial.

11.  Una vez verificados los datos consignados, marcar “finalizar e imprimir convenio”.

12.  Los excedentes de reintegros que pudieren resultar de la registración de los convenios, será transferidos a la CBU de los exportadores al momento de la cancelación total de la deuda Previsional o Tributaria.

13.  Los convenios registrados serán fiscalizados por las áreas designadas a tal efecto. Tendrán un plazo de DIZ (10) días corridos contados a partir de la registración, para bloquear los mismos. Dicha acción provocará la anulación del convenio. Dicha acreditación se efectuará acorde a la disponibilidad de fondos prevista para el pago de beneficios.

Asimismo, los exportadores podrán consultar el estado de los convenios que hallan registrado.

 

ANEXO II

MODELO DE CONVENIO

ESTADO DEL CONVENIO: (1)

En ……….a los……días del mes de……….del año…….., el Sr. ……………., por una parte, que acredita su identidad mediante (variante: en su calidad de ………. según ………. de fecha ……….. del responsable …………….., C.U.I.T N° ……………, mandato que conforme a su declaración sigue ejerciendo al día de la fecha) DNI Nº ……………..y su carácter de …………….. según ……………. de fecha ……………. del responsable ……….., C.U.I.T. Nº ……………., en adelante “el exportador” y la Administración Federal de Ingresos Públicos por la otra parte, representada en este acto por el funcionario ………………, Legajo Nº ……. en su carácter de, …………….. en adelante “la AFIP”, con relación a la presentación efectuada por el exportador con fecha …/…/…., por la que solicita la suma de pesos ……………… ($…………….) en concepto de pago de estímulos a la exportación, correspondiente a las Destinaciones de Exportación Nº …………, las partes manifiestan su conformidad para la celebración del presente acto.

El exportador presta su conformidad para que la AFIP detraiga del monto mencionado en el párrafo anterior, la suma de pesos ………………($ …) a los efectos de cancelar deudas líquidas y exigibles de los Recursos de la Seguridad Social, impositivas y/o aduaneras existentes al …./…./…. (2), según el siguiente detalle:

Impuesto (3) Concepto Subconcepto Período/Cuota  Importe

……………. ………….. ………….. ………………… ……………..

Asimismo, la AFIP cancelará en nombre del exportador, las deudas que surgen de la documentación respaldatoria del presente convenio (4)(……..), con más los intereses devengados a la fecha del presente.

La AFIP se reserva el derecho de impugnar dicho pago si comprobara la inexistencia o ilegitimidad de los importes solicitados por el exportador, sin perjuicio de la aplicación de las penalidades que establecen las disposiciones legales vigentes.

En este mismo acto el exportador declara que los datos consignados son correctos, que no ha omitido dato alguno que el presente convenio deba contener siendo fiel expresión de la verdad.

(1) Registrado, Bloqueado, Aprobado o anulado.

(2) Fecha del presente convenio.

(3) Impuesto, recurso de la seguridad social o tributo aduanero.

(4) Declaración jurada, acta de fiscalización, notificación del acto por el cual se aplica la multa, etc

ANEXO III

LEY DEL IVA

 

El Impuesto al Valor Agregado (IVA). Ley 23349,

Título VII. Exportadores. Régimen especial.

Art. 43. “Los exportadores podrán computar contra el impuesto que en definitiva adeudaren por sus operaciones gravadas, el impuesto que por bienes, servicios y locaciones que destinaren efectivamente a las exportaciones o a cualquier etapa en la consecución de las mismas, les hubiera sido facturado, en la medida en que el mismo este vinculado a la exportación y no hubiera sido ya utilizado por el responsable, así como su pertinente actualización, calculada mediante la aplicación del índice de precios al por mayor, nivel general, referido al mes de facturación de acuerdo con lo que indique la tabla elaborada por la DIRECCION GENERAL IMPOSITIVA para el mes en que se efectúe la exportación.

 

Si la compensación permitida en este artículo no pudiera realizarse o sólo se efectuara parcialmente, el saldo resultante les será acreditado contra otros impuestos a cargo de la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESO PUBLICOS, entidad autárquica en el ámbito del MINISTERIO DE ECONOMIA o, en su defecto, les será devuelto o se permitirá su transferencia a favor de terceros responsables, en los términos del segundo párrafo del artículo 29 de la Ley 11683, texto ordenado en 1998 y sus modificaciones.

 

Dicha acreditación, devolución o transferencia procederá hasta el límite que surja de aplicar sobre el monto de las exportaciones realizadas en cada ejercicio fiscal, la alícuota del impuesto, salvo para aquellos bienes que determine el MINISTERIO DE ECONOMIA, respecto de los cuales los organismos competentes que el mismo fije, establezcan costos límites de referencia, para los cuales el límite establecido resultará de aplicar la alícuota del impuesto a dicho costo”.

 

(Según decreto 959/01)

“Cuando la realidad económica indicara que el exportador de productos beneficiados en el mercado interno con liberaciones de este impuesto es el propio beneficiario de dichos tratamientos, el cómputo, devolución o transferencia que en los párrafos precedentes se prevé, no podrá superar al que le hubiera correspondido a este último, sea  quien, fuere el que efectuara la exportación.

 

El cómputo del impuesto facturado por bienes, servicios y locaciones a que se refiere el primer párrafo de este artículo se determinará de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 12 y 13.

 

Para tener derecho a la acreditación, devolución o transferencia a que se refiere el segundo párrafo, los exportadores deberán inscribirse en la DIRECCION GENERAL IMPOSITIVA en la forma y tiempo que la misma establezca, quedando sujetos a los deberes y obligaciones previstos por esta ley respecto de las operaciones efectuadas a partir de la fecha del otorgamiento de la inscripción. Asimismo, deberán determinar mensualmente el impuesto computable conforme al presente régimen, obtenido desde la referida fecha, mediante declaración jurada practicada en formulario oficial las compras efectuadas por turistas del extranjero, de bienes gravados producidos en el país que aquellos trasladen al exterior, darán lugar al reintegro del impuesto facturado por el vendedor de acuerdo con la reglamentación que al respecto dicte el PODER  EJECUTIVO.

 

Dr. Rubén Edgardo Ferraro

rubenferraro@hotmail.com

agosto 2004

 

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